Option zur Körperschaftsbesteuerung ab 2022

Ab 2022 können bestimmte Personengesellschaften sich wie eine Kapitalgesellschaft besteuern lassen.

Noch vor der Bundestagswahl haben die Parlamente das „Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts“ beschlossen. Kern des Gesetzes ist die Einführung einer Option zur Körperschaftsteuer, die es Personenhandelsgesellschaften (oHG, KG, GmbH & Co. KG) und Partnerschaftsgesellschaften ermöglicht, wie eine Kapitalgesellschaft besteuert zu werden.

Die Option kann erstmals für Wirtschaftsjahre ausgeübt werden, die nach dem 31. Dezember 2021 beginnen. Wer bereits im kommenden Jahr von der Option Gebrauch machen will, muss den Antrag dazu bis zum 30. November 2021 stellen. Die Entscheidung will aber gut überlegt sein, weil damit umfangreiche steuerliche Folgen verbunden sind und der Antrag unwiderruflich ist.

Das Bundesfinanzministerium hat in einer Verwaltungsanweisung detailliert erläutert, welche Voraussetzungen für die Optionsregelung erfüllt sein müssen, wie die Umstellung von der Einkommens- auf die Körperschaftsbesteuerung erfolgt und welche sonstigen Konsequenzen sich aus der Option ergeben. Hier ist ein Überblick über die wichtigsten Regelungen. Das Ministerium hat darüber hinaus noch viele weitere Details geregelt, insbesondere zu Fällen mit ausländischen Gesellschaften oder Gesellschaftern sowie zur Anwendung des Umwandlungssteuerrechts.

• Berechtigte: Antragsberechtigt sind Personenhandelsgesellschaften (oHG, KG, GmbH & Co. KG) sowie Partnerschaftsgesellschaften (PartG). Dies gilt auch, wenn die Gesellschaft nur eine vermögensverwaltende Tätigkeit ausübt. Eine GmbH & Co. KG ist auch dann antragsberechtigt, wenn deren Komplementärgesellschaft vermögensmäßig nicht beteiligt ist. Einzelunternehmen, Gesellschaften bürgerlichen Rechts, Erbengemeinschaften und reine Innengesellschaften fallen dagegen nicht in den Anwendungsbereich der Optionsregelung. Die Option steht auch Gesellschaften mit ausländischen Rechtsformen offen, die den berechtigten Gesellschaftsformen vergleichbar sind.
• Nachweis: Das Vorliegen der persönlichen Voraussetzungen für die Option während des gesamten Wirtschaftsjahres muss die Gesellschaft auf Anforderung des Finanzamts nachweisen. Wird der Nachweis nicht erbracht, geht das Finanzamt davon aus, dass die Voraussetzungen im betreffenden Wirtschaftsjahr nicht vorgelegen haben. Wird der Nachweis bereits für das erste Wirtschaftsjahr nicht erbracht, muss das Finanzamt anhand der mit dem Antrag vorgelegten Unterlagen prüfen, ob die Option überhaupt erstmals wirksam ausgeübt wurde. Änderungen der persönlichen Voraussetzungen (Austritt eines Gesellschafters, Rechtsformänderung) müssen dem Finanzamt mitgeteilt werden.
• Antrag: Der Antrag auf die Option ist in einem vorgeschriebenen Format elektronisch ans Finanzamt zu stellen. Für die Option ist grundsätzlich die Zustimmung aller Gesellschafter erforderlich. Diese muss bei der Antragstellung vorliegen. Sieht der Gesellschaftsvertrag für einen echten Formwechsel oder für die Option eine Mehrheitsentscheidung vor, wird diese nur anerkannt, wenn die Mehrheit mindestens drei Viertel der abgegebenen Stimmen beträgt. Eine notarielle Beurkundung der Beschlussfassung ist nicht erforderlich. Mit dem Antrag auf Option ist nachzuweisen, dass die erforderliche Anzahl der Gesellschafter der Ausübung der Option zugestimmt hat. Der Antrag ist in der Regel an das Finanzamt zu richten, das für die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte der Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft zuständig ist.
• Gründungsjahr: Da der Antrag von der Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft zu stellen ist, kann er nicht vor Gründung der Gesellschaft gestellt werden. Eine Option für das erste (Rumpf-)Wirtschaftsjahr ist damit ausgeschlossen. Eine Partnerschaftsgesellschaft muss zum Zeitpunkt der Antragstellung bereits in das Partnerschaftsregister eingetragen sein, eine Personenhandelsgesellschaft muss zum Zeitpunkt der Antragstellung entweder in das Handelsregister eingetragen sein oder ein Handelsgewerbe betreiben. Dies gilt auch für den Fall der Verschmelzung oder Spaltung auf eine neu gegründete Personengesellschaft sowie für den Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft.
• Antragsfrist: Der Antrag muss spätestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres, ab dem die Option gelten soll, beim zuständigen Finanzamt eingegangen sein. Ist das Wirtschaftsjahr mit dem Kalenderjahr identisch, ist der Antrag somit spätestens am 30. November des Vorjahres zu stellen. Für die folgenden Wirtschaftsjahre ist kein erneuter Antrag notwendig, wenn die Voraussetzungen für die Option ununterbrochen vorliegen. Ein verspäteter Antrag ist unwirksam und gilt nicht automatisch als Antrag für das nächste Wirtschaftsjahr. Für dieses ist stattdessen ein neuer Antrag zu stellen. Der Antrag auf die Option ist unwiderruflich.

  

• Bearbeitung des Antrags: Das Finanzamt erteilt grundsätzlich keine gesonderte Mitteilung, dass es von einem wirksamen Antrag ausgeht. Die Erteilung einer Körperschaftsteuernummer durch das zuständige Finanzamt ist jedoch eine implizite Mitteilung, dass das Finanzamt von einem wirksamen Antrag ausgeht. Während eine zustimmende Entscheidung daher kein Verwaltungsakt ist, gegen den ein Einspruch möglich wäre, sieht das bei einer ablehnenden Entscheidung anders aus. Die Ablehnung muss das Finanzamt schriftlich oder elektronisch mitteilen, und gegen die Ablehnung kann dann Einspruch eingelegt werden.
• Übergang zur Körperschaftsteuer: Der Übergang zur Körperschaftsbesteuerung gilt steuerlich als Formwechsel der Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft. Damit wird als Folge der Option ertragsteuerlich ein Anschaffungs- und Veräußerungsvorgang fingiert. Einbringungsgegenstand sind entsprechend dem echten Formwechsel die Anteile der jeweiligen Gesellschafter an der optierenden Gesellschaft. Ergänzungs- und Sonderbilanzen sind infolge der Option nicht fortzuführen.
• Bewertungswahlrecht: Grundsätzlich gibt es auch beim fiktiven Formwechsel ein Wahlrecht, ob bei der Bewertung des jeweiligen Mitunternehmeranteils die stillen Reserven aufgedeckt werden sollen oder nicht. Dieses Bewertungswahlrecht setzt die Einbringung von Anteilen an einer Mitunternehmerschaft voraus. Handelt es sich bei der optierenden Gesellschaft dagegen z. B. um eine vermögensverwaltende Personengesellschaft, gilt das Bewertungswahlrecht nicht und der Ansatz eines Buch- oder Zwischenwertes ist ausgeschlossen. Das Bewertungswahlrecht kann für jeden Mitunternehmeranteil gesondert ausgeübt werden. Der Ansatz des Buch- oder Zwischenwerts setzt einen Antrag beim zuständigen Finanzamt voraus.
• Sonderbetriebsvermögen: Gehören zum Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters funktional wesentliche Betriebsgrundlagen, die nicht bis zum fiktiven Einbringungszeitpunkt auf die Mitunternehmerschaft übertragen wurden, so ist für seinen Mitunternehmeranteil der Ansatz zum Buch- oder Zwischenwert ausgeschlossen. In diesen Fällen kommt es grundsätzlich zur Aufgabe des jeweiligen Mitunternehmeranteils mit der Folge der vollständigen Aufdeckung der stillen Reserven. Die Zurückbehaltung, Veräußerung oder Entnahme von Wirtschaftsgütern, die keine funktional wesentliche Betriebsgrundlage sind, hat dagegen keine negativen steuerlichen Auswirkungen. Zurückbehaltene Wirtschaftsgüter gelten als entnommen, sofern sie nicht zum Beginn des Wirtschaftsjahres der Option zu einem anderweitigen Betriebsvermögen gehören.
• Sperrfristen: Der fiktive Formwechsel durch die Ausübung der Optionsregelung kann dazu führen, dass Sperrfristverletzungen ausgelöst werden, was die Aufdeckung und Versteuerung stiller Reserven zur Folge haben kann. Auch die Veräußerung der Beteiligung an der optierenden Gesellschaft oder die Beendigung der Option innerhalb von sieben Jahren führt zu einer Sperrfristverletzung mit denselben steuerlichen Folgen. Ausgenommen davon ist die Beendigung der Option aufgrund eines Formwechsels in eine Kapitalgesellschaft, weil die Gesellschaft steuerlich bereits als Körperschaft behandelt wird.
• Einbringungszeitpunkt: Als Einbringungszeitpunkt gilt das Ende des Wirtschaftsjahres, das dem Wirtschaftsjahr der erstmaligen Ausübung der Option unmittelbar vorangeht. Infolgedessen ist für die optierende Gesellschaft bereits für die letzte juristische Sekunde des Vorjahres neben einer Eröffnungsbilanz auch eine steuerliche Schlussbilanz unter Zugrundelegung der ggf. aufgestockten Werte aufzustellen. Eine steuerliche Rückbeziehung des Einbringungszeitpunkts ist ausgeschlossen.
• Einlagekonto: Da die Gesellschaft zivilrechtlich als Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft fortbesteht, verfügt sie anders als eine Kapitalgesellschaft nicht über Nennkapital. Daher wird das in der steuerlichen Schlussbilanz auszuweisende Eigenkapital einschließlich des Eigenkapitals in Ergänzungsbilanzen insgesamt auf dem steuerlichen Einlagekonto erfasst.
• Verlustvortrag: Ein vortragsfähiger Gewerbeverlust der optierenden Personengesellschaft geht infolge der Option unter und lebt auch im Fall der Beendigung der Option nicht wieder auf. Gleiches gilt für den Zinsvortrag, einen EBITDA-Vortrag sowie die einem Kommanditisten zuzurechnenden Verluste oder Verluste aus Steuerstundungsmodellen.
• Thesaurierungsbeträge: Nachversteuerungspflichtige Beträge aus einer Thesaurierung nicht entnommener Gewinne unterliegen infolge der Ausübung der Option der Nachversteuerung. Die fällige Einkommensteuer kann aber in regelmäßigen Teilbeträgen für einen Zeitraum von höchstens zehn Jahren zinslos gestundet werden.
• Körperschaftsbesteuerung: Ertragsteuerlich wird die optierende Gesellschaft wie eine Kapitalgesellschaft behandelt. Daher finden grundsätzlich alle Regelungen, die für alle Kapitalgesellschaften unabhängig von ihrer spezifischen Rechtsform gelten, auch auf die optierende Gesellschaft Anwendung. Nicht auf die Gesellschaft anwendbar sind dagegen Regelungen, die einen spezifischen Rechtsformbezug enthalten und nicht für alle Kapitalgesellschaften gleichermaßen gelten. Die optierende Gesellschaft hat keine außerbetriebliche Sphäre.
• Gewinnermittlung: Die Einnahmen-Überschuss-Rechnung als Gewinnermittlungsart ist für eine optierende Gesellschaft nicht zulässig. Stattdessen muss die Gesellschaft für Wirtschaftsjahre, in denen sie wie eine Kapitalgesellschaft besteuert wird, eine Steuerbilanz nebst Gewinn- und Verlustrechnung für eine Körperschaft aufstellen und als E-Bilanz ans Finanzamt übermitteln. Ein beim Wechsel zur Bilanzierung entstehender Übergangsgewinn ist als laufender Gewinn im Wirtschaftsjahr vor dem Wechsel zur Körperschaftsteueroption zu versteuern.

  

• Gewerbesteuer-Ermäßigung: Die Steuerermäßigung bei der Einkommensteuer zum Ausgleich der Gewerbesteuerbelastung entfällt bei den Gesellschaftern der optierenden Gesellschaft. Lediglich auf gewerbliche Einkünfte, die den Gesellschaftern für Zeiträume vor dem Übergang zur Körperschaftsbesteuerung zugerechnet werden, findet die Ermäßigung noch Anwendung.
• Ertragsteuerliche Organschaft: Eine optierende Gesellschaft kann unabhängig von ihrer Tätigkeit Organträgerin sein. Eine bestehende Organschaft wird fortgeführt. Die Option führt nicht zu einem Neubeginn der fünfjährigen Mindestlaufzeit für eine Organschaft. Der fiktive Formwechsel ist kein wichtiger Grund für die Beendigung des Gewinnabführungsvertrages. Die Anerkennung der optierenden Gesellschaft als Organgesellschaft scheidet dagegen aus, weil die erforderliche Eintragungspflicht des Gewinnabführungsvertrages im Handelsregister bei Personen- und Partnerschaftsgesellschaften nicht greift.
• Investmentfonds: Wenn eine optierende Gesellschaft in einen Investmentfonds oder einen Spezial-Investmentfonds investiert, ist für die Investmenterträge der Teilfreistellungssatz anzuwenden, der für Anleger gilt, die der Körperschaftsteuer unterliegen. Investmentfonds können übrigens nicht selbst zur Körperschaftsbesteuerung optieren.
• Gesellschaftsanteil: Auf Ebene der Gesellschafter gilt die Beteiligung an einer optierenden Gesellschaft im Rahmen der Einkommen- und Gewerbesteuer als Beteiligung eines nicht persönlich haftenden Gesellschafters an einer Kapitalgesellschaft. Die Beteiligung an der Gesellschaft ist ein eigenständiges Wirtschaftsgut. Ist für die Besteuerung die Beteiligungshöhe von Bedeutung, dann ist diese nach den festen Kapitalkonten (Kapitalkonten I) zu ermitteln, sofern der Gesellschaftsvertrag entsprechende Regelungen umfasst und diese über die maßgebenden Vermögensrechte entscheiden. Anderenfalls ist das Verhältnis der Kapitalanteile im Sinne des Handelsrechts maßgeblich.
• Anteilsverkauf: Die Veräußerung eines Anteils an einer optierenden Gesellschaft oder dessen verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft führt je nach Beteiligungshöhe und Zeitpunkt des Erwerbs der Beteiligung zu Kapitalerträgen aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften. Werden die Anteile im Betriebsvermögen einer natürlichen Person gehalten, findet das Teileinkünfteverfahren Anwendung.
• Anteilsaufstockung: Bei Aufnahme eines neuen Gesellschafters gegen Einlage oder Erhöhung eines Anteils eines Gesellschafters findet die Mitverstrickungsregelung Anwendung, soweit stille Reserven auf andere Anteile verlagert werden. Weil die optierende Gesellschaft nicht über Nennkapital verfügt, führt die Einlage zu einer Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos.
• Gesellschafterstellung: Für die ertragsteuerliche Beurteilung von Leistungsbeziehungen zwischen der optierenden Gesellschaft und ihren Gesellschaftern sind die Grundsätze für Kapitalgesellschaften maßgeblich. Auch vermögensmäßig nicht beteiligte Gesellschafter gelten als Anteilseigner der optierenden Gesellschaft.
• Einnahmen als Gesellschafter: Beim Gesellschafter führen die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Einnahmen zu Einkünften aus Kapitalvermögen, es sei denn, die Einnahmen sind einer anderen Einkunftsart zuzurechnen. Dies wäre beispielsweise der Fall, wenn die Beteiligung an der optierenden Gesellschaft in einem Betriebsvermögen gehalten wird. Die für Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft maßgeblichen Regelungen finden Anwendung.
• Verdeckte Gewinnausschüttung/Einlage: Durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensminderungen oder verhinderte Vermögensmehrungen mindern das Einkommen der optierenden Gesellschaft nicht. Die Grundsätze der verdeckten Gewinnausschüttung und der verdeckten Einlage gelten für eine optierende Gesellschaft entsprechend. Löst eine verdeckte Gewinnausschüttung Umsatzsteuer aus, so ist diese nicht abziehbar. Die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos ist im Wirtschaftsjahr der erstmaligen Ausübung der Option möglich.
• Tätigkeitsvergütungen: Einnahmen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft bezieht, führen zu Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit. Das gilt auch dann, wenn der Gesellschafter die Einnahmen von einem Dritten bezieht. Eine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft liegt vor, wenn eine entsprechende Tätigkeit des Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit führen würde. Erforderlich ist daher, dass ein lohnsteuerliches Dienstverhältnis vorliegt, das z. B. durch einen förmlichen Arbeitsvertrag bestätigt ist, und die Leistungen der Gesellschaft an den Gesellschafter aufgrund dieses Dienstverhältnisses erbracht werden. Fehlt das Dienstverhältnis, scheidet die Qualifikation der Tätigkeitsvergütung als Arbeitnehmerlohn aus. Sieht die gesellschaftsrechtliche Regelung für den Gesellschafter anstelle einer Tätigkeitsvergütung einen Vorabgewinn vor, liegt allerdings keine Leistung aufgrund eines Dienstverhältnisses, sondern eine Gewinnausschüttung vor.
• Lohnsteuerpflicht: Führen die Einnahmen, die der Gesellschafter für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft bezieht, zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wird die Gesellschaft zum lohnsteuerlichen Arbeitgeber und der Gesellschafter zum Arbeitnehmer. In diesen Fällen sind sämtliche lohnsteuerlichen Regelungen anzuwenden. Die Gesellschaft muss für den Gesellschafter ein Lohnkonto führen, den Lohnsteuerabzug auf die Vergütungen vornehmen, eine Lohnsteuer-Anmeldung einreichen und die elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen übermitteln. Auch der Arbeitnehmer-Pauschbetrag, die Steuerbefreiungsvorschriften für Arbeitnehmer und sonstige steuerliche Regelungen für Arbeitnehmer gelten uneingeschränkt.
• Unangemessene Vergütung: Soweit die Einnahmen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit bezieht, nicht angemessen sind, liegt in Höhe des unangemessenen Teils eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Im Verhältnis zwischen Gesellschaft und beherrschendem Gesellschafter ist eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis in der Regel auch dann anzunehmen, wenn es an einer zivilrechtlich wirksamen, klaren, eindeutigen und im Voraus abgeschlossenen Vereinbarung darüber fehlt, ob und in welcher Höhe ein Entgelt für eine Leistung des Gesellschafters zu zahlen ist, oder wenn nicht einer klaren Vereinbarung entsprechend verfahren wird.
• Gewinnausschüttungen: Gewinnanteile gelten erst dann als ausgeschüttet, wenn sie entnommen werden oder ihre Auszahlung verlangt werden kann. Daher gelten Gewinnanteile, deren Auszahlung der Gesellschafter mit Feststellung des Jahresabschlusses von der Gesellschaft verlangen kann, in diesem Zeitpunkt als ausgeschüttet. Auf die tatsächliche Entnahme oder Auszahlung kommt es dabei nicht an. Braucht es dagegen für die Auszahlung oder Entnahme noch einen gesonderten Beschluss, liegt auch noch keine fiktive Ausschüttung vor. Unerheblich für die Ausschüttungsfiktion ist, ob der Gesellschafter die Auszahlung seines Gewinnanteils tatsächlich verlangt. Allein die gesetzliche Möglichkeit, einen den Gewinnanteil übersteigenden Betrag entnehmen oder dessen Auszahlung von der Gesellschaft verlangen zu können, löst daher insoweit noch keine Ausschüttungsfiktion und keine Kapitalertragsteuer aus.

  

• Gewinnvorauszahlungen: Gesellschaftsvertraglich vereinbarte Vorauszahlungen auf den Gewinn gelten unabhängig von der Feststellung des Jahresabschlusses als ausgeschüttet, wenn sie entnommen werden oder ihre Auszahlung verlangt werden kann. Die Ausschüttung unterliegt, auch wenn sie nur fiktiv erfolgt, im Ausschüttungszeitpunkt dem Steuerabzug vom Kapitalertrag. Die optierende Gesellschaft muss dann die fällige Kapitalertragsteuer beim zuständigen Finanzamt anmelden und entrichten. Die Regelungen für den Steuerabzug auf Gewinnausschüttungen einer GmbH gelten entsprechend.
• Verbuchung von Ausschüttungen: Sind aufgrund gesetzlicher oder gesellschaftsrechtlicher Regelungen die als ausgeschüttet geltenden Beträge auf einem Fremdkapitalkonto des jeweiligen Gesellschafters zu verbuchen, so bleibt die spätere Erfüllung der Verbindlichkeit steuerneutral. Soweit Beträge, deren Auszahlung verlangt werden kann, auf einem Eigenkapitalkonto verbucht werden, gilt der fiktiv ausgeschüttete Betrag unmittelbar nach der fiktiven Ausschüttung als eingelegt mit der Folge, dass sich die Anschaffungskosten der Beteiligung des Gesellschafters und das steuerliche Einlagekonto der Gesellschaft entsprechend erhöhen. Bei einer späteren Ausschüttung der als eingelegt geltenden Beträge gilt vorrangig der ausschüttbare Gewinn als verwendet. Erst nach dessen Verbrauch ist eine Verwendung des steuerlichen Einlagekontos möglich.
• Steuerschuldner: Die optierende Gesellschaft bleibt zivilrechtlich und damit auch steuerverfahrensrechtlich eine Personengesellschaft. Diese ist Schuldnerin der Körperschaftsteuer, des Solidaritätszuschlags und der Gewerbesteuer und zum Einbehalt und zur Entrichtung der Kapitalertragsteuer verpflichtet. Die Gesellschafter haften für von der Gesellschaft geschuldete Steuern entsprechend den allgemeinen handelsrechtlichen Grundsätzen. Die entsprechenden Steuerbescheide richtet das Finanzamt an die Gesellschaft, oder, wenn keine Firma existiert, an alle Gesellschafter.
• Rückoption: Auf Antrag ist auch eine Rückkehr zur früheren Besteuerung nach den Regeln des Einkommensteuergesetzes möglich. Es gelten die gleichen Fristen wie beim Optionsantrag.
• Zwangsweise Beendigung: Eine zwangsweise Rückkehr ins Regime der Einkommensteuer (sog. transparente Besteuerung) erfolgt, wenn das Unternehmen zwar weiterbesteht, aber die Voraussetzungen für die Option nicht mehr erfüllt. Das kann entweder ein Rechtsformwechsel von einer Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft zu einer GbR sein oder das Ausscheiden von Gesellschaftern, sodass nur noch ein Gesellschafter verbleibt. Auch in diesen Fällen greifen die Regelungen des Umwandlungssteuerrechts, und es ist ggf. eine unterjährige Übertragungs- oder Schlussbilanz aufzustellen. In allen anderen Fällen gilt die optierende Gesellschaft als aufgelöst und ihr Vermögen als an die Gesellschafter ausgeschüttet.
• Auswirkungen der Beendigung: Die Beendigung der Option stellt einen Veräußerungs- und Erwerbsvorgang dar. Im Fall der Rückoption oder des Wegfalls der persönlichen Voraussetzungen der Option unter Fortbestand als Personengesellschaft finden die für einen Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft geltenden Regelungen entsprechend Anwendung. Im Fall des Ausscheidens des vorletzten Gesellschafters gilt die optierende Gesellschaft als aufgelöst. Eine steuerliche Rückwirkung ist in allen Fällen der Beendigung der Option ausgeschlossen.